Presunzione distribuzione utili societari: attenzione, vale a più livelli

Per quanto sia stata sempre criticata dalla comunità di tributaristi per l’assenza di garanzie per il contribuente, la presunzione di distribuzione degli utili delle società a ristretta base di partecipanti risulta attualmente rafforzata, piuttosto che indebolita, nella giurisprudenza di legittimità.

E’ quanto emerge dal recente orientamento della Corte di Cassazione, che di seguito riportiamo, con il quale la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili delle società a ristretta base di partecipanti è stata estesa anche al caso in cui le partecipazioni in questioni siano detenute attraverso delle società, valorizzandosi quindi un approccio “look through”.

La posizione della Suprema Corte non è di scarso rilievo.

Infatti, se in passato i contribuenti potevano stare tranquilli dagli accertamenti sulla presunzione di distribuzione degli utili qualora la loro partecipazione societaria fosse intermediata da un’altra società, allo stato attuale le cose sono cambiate, procedendo l’Agenzia delle Entrate a guardare “attraverso” le partecipazioni societaria per verificare chi c’è dietro.

Il caso: l’accertamento degli utili presuntivamente distribuiti ai soci di secondo livello

L’ipotesi in commento riguarda il caso di una società contribuente (detta “S1”) avente come soci una persona fisica (detta “A”) e una società (detta “S2”). Quest’ultima società (detta “S2”) aveva, a sua volta, come soci la predetta persona fisica “A” e un’altra persona fisica (detta “B”).

All’esito di un controllo fiscale l’Agenzia delle Entrate giungeva alla conclusione che gli utili extra-bilancio prodotti dalla società S1 in evasione d’imposta fossero stati distribuiti direttamente, non solo al socio A che partecipava immediatamente alla società S1, ma anche al socio B che, invece, non partecipava direttamente alla società S1, ma controllava la diversa società S2 insieme ad A.

In particolare, l’Amministrazione finanziaria riteneva che, a prescindere dall’esistenza della società S2 frapposta tra la società S1 e B, ciò non impediva di imputare direttamente a B gli utili prodotti (in evasione d’imposta) dalla società S1, questo perché B, insieme ad A, veniva riconosciuto come il “titolare effettivo” dei redditi prodotti dalla società S1.

L’Agenzia delle Entrate emetteva un avviso di accertamento per il recupero delle imposte evase, che veniva impugnato dalla società contribuente davanti dalla Commissione Tributaria Provinciale, la quale ne rigettava il ricorso.

Avverso la sentenza di rigetto la parte privata proponeva appello dinanzi alla Commissione Tributaria Regionale, che accoglieva l’impugnativa, ritenendo che l’avviso di accertamento fosse da ritenersi nullo per avere l’Agenzia delle Entrate adoperato una “presunzione di secondo grado” vietata dall’ordinamento tributario italiano.

Non contenta del risultato, l’Amministrazione finanziaria proponeva ricorso per Cassazione, affidato ad un unico motivo relativo alla fondatezza delle presunzione di distribuzione degli utili extracontabili su cui si fondava l’annullato avviso di accertamento, nonostante la distribuzione dei dividendi nei riguardi del socio B fosse intermediata dalla società S2.

La Corte di Cassazione: valida la presunzione di distribuzione degli utili a doppio livello

La Suprema Corte ha accolto il motivo di ricorso proposto dall’Agenzia delle Entrate con una sentenza che non appare affatto dare gran peso alla problematica della “doppia presunzione” di distribuzione degli utili dalla società S1 alla persona fisica B, passando dalla società S1, che veniva liquidata senza andare troppo per il sottile.

Più specificamente, il Collegio di legittimità ha ritenuto che il rapporto di parentela tra i soggetti A e B nonché la circostanza che la società S1 fosse da questi ultimi nella sostanza controllata, fossero presupposti sufficienti per giungere alla conclusione che gli utili extra-bilancio della società S1 fossero stati distribuiti agli stessi soggetti.

Tanto basterebbe ad escludere che lo schermo della società S2 sia idoneo ad sviare la presunzione di distribuzione degli utili extra-bilancio della società a ristretta base di partecipanti.

Ciò risulterebbe, a parere della Suprema Corte, avvalorato dal principio del divieto dell’abuso del diritto, fondato sui principi costituzionali della capacità contributiva (di cui all’art. 53 della Costituzione e di eguaglianza (previsto dall’art. 3 della Costituzione), nonché alla luce della tendenza in diritto commerciale di attribuire sempre maggiore rilevanza all’attività d’impresa sotto il profilo sostanziale, indipendentemente dalla forma giuridica attraverso la quale viene esercitata.

Tali argomentazioni sono state esplicitate dalla Corte di Cassazione sottolineando come: “Sotto il primo profilo, “in materia tributaria, il divieto di abuso del diritto si traduce in un principio generale antielusivo, il quale preclude al contribuente il conseguimento di vantaggi fiscali ottenuti mediante l’uso distorto, pur se non contrastante con alcuna specifica disposizione, di strumenti giuridici idonei ad ottenere un’agevolazione o un risparmio d’imposta, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili che giustifichino l’operazione, diverse dalla mera aspettativa di quei benefici” (Corte di Cassazione 23 dicembre 2008, n. 30055).

Applicato al caso in esame, il principio del divieto dell’abuso di diritto comporta che, ferma rimanendo la liceità civilistica della scelta organizzativa per la titolarità dell’impresa, non si potrà opporre l’esistenza di un socio intermedio, avente la natura di persona giuridica, per sottrarre i pochi soci effettivi dell’impresa alla presunzione di essersi ripartiti gli utili non contabilizzati. Sotto il secondo profilo, che è indissolubile rispetto al primo, quel che assume rilevanza per il diritto tributario, in tema di imputazione dei redditi societari derivanti da utili non contabilizzati, è la sostanza del fenomeno economico sottostante alle forme giuridiche, al fine di assicurare il rispetto dei principi costituzionali in tema di doveri di solidarietà dei consociati secondo la loro capacità contributiva (articolo 3 Cost., comma 2, e articolo 53 Cost., comma 1).

Questa prospettiva è allineata con l’evoluzione del diritto commerciale e con la progressiva affermazione in dottrina della concezione oggettiva del sistema del diritto commerciale, secondo la quale assume in esso una posizione centrale l’impresa, che è eretta a punto di riferimento sostanziale della normazione, a prescindere dalla persona del suo titolare”.

In definitiva, con sentenza 23 ottobre 2019, n. 27049, gli Emellini sono giunti alla conclusione che la presunzione di distribuzione degli utili extra-contabili non è limitata ai soli casi in cui la ristrettezza della compagine sociale si verifichi in un solo livello, cioè quando la società di capitali titolare dell’impresa ha soci in numero limitato, ma si estende anche agli ulteriori livelli di partecipazione, vale a dire quelli in cui la ristrettezza della base societaria si realizzi per il tramite di altre società.

Nel caso di specie, quindi, la Corte di Cassazione ha ritenuto lecito l’utilizzo della presunzione dell’imputazione degli utili societari ai soci in presenza di una ristretta base di partecipanti, a prescindere dal numero di società interposti tra i soci “effettivi” e la società i cui utili extra-bilancio devono essere imputati.

La decisione in commento deve essere presa seriamente in considerazione soprattutto dalle imprese a gestione familiare, costituite sotto forma di società di capitali, le cui partecipazioni sia gestite per il tramite di altre società, perché d’ora in avanti lo schermo di queste ultime entità non impedirà all’Agenzia delle Entrate di imputare ai soci “effettivi” gli utili-extra contabili evasi dalla società “operativa”, soprattutto alla luce del descritto orientamento della Corte di Cassazione particolarmente favorevole al Fisco.

Per richiedere una consulenza dello studio tributario internazionale scrivici all’indirizzo info@itaxa.it oppure compila il Modulo di contatto.

© RIPRODUZIONE RISERVATA

Avatar

Avv. Antonio Merola

Avvocato tributarista specializzatosi in Fiscalità Internazionale in Olanda presso l’International Tax Center (ITC Leiden) dell’Università di Leiden con LL.M. (Master of Laws) in International Tax Law (dopo un Master Universitario in Pianificazione Tributaria Internazionale e un Master Universitario in Diritto Tributario in Italia), da diversi anni si occupa di Consulenza Fiscale e Contenzioso Tributario a favore di Persone Fisiche e Società.