Accertamento fiscale su redditi e attività all’estero: come funziona?

L’implementazione della trasparenza fiscale a livello internazionale, avvenuta attraverso il perfezionamento degli accordi per lo scambio di informazioni tra gli Stati, ha fornito nuovi strumenti all’Agenzia delle Entrate per il recupero (con accertamento fiscale) delle imposte evase sui redditi prodotti all’estero dai contribuenti fiscalmente residenti in Italia.

L’Agenzia delle Entrate sta mettendo in pratica una vasta attività di compliance, attraverso l’invio di comunicazioni volte a favorire l’adempimento spontaneo da parte dei contribuenti rispetto agli obblighi fiscali collegati ai redditi esteri e alla compilazione del Quadro RW per il monitoraggio delle attività e degli investimenti detenuti all’estero.

I contribuenti che, dopo la ricezione delle predette comunicazioni dell’Agenzia delle Entrate, non regolarizzano la propria posizione fiscale oppure non forniscono la prova della legittimità del proprio comportamento, diventano “sorvegliati speciali” del Fisco, con la possibilità di ricevere avvisi di accertamento per il recupero a tassazione delle imposte evase e l’applicazione delle sanzioni di legge.

1. Lettere di compliance dell’Agenzia delle Entrate

Con provvedimento n. 348195 del 2020 l’Agenzia delle Entrate ha stabilito di continuare l’invio di comunicazioni per la promozione dell’adempimento spontaneo nei riguardi di contribuenti che non hanno dichiarato (in tutto o in parte) le attività finanziaria (es. conto corrente) detenute all’estero, così come richiesto dalla normativa sul monitoraggio fiscale (Quadro RW), e gli eventuali redditi derivanti da dette attività estere.

Le comunicazioni vengono inviate ai contribuenti che riscontrano delle “anomalie” fiscali più evidenti, ovvero selezionati in base a criteri che permettano di identificare solo i soggetti ad alto rischio di evasione fiscale, con l’esclusione di coloro che, invece, non tenuti ai predetti adempimenti fiscali o per i quali le irregolarità sussistano sul piano prettamente formale.

Queste comunicazioni contengono le seguenti informazioni:

a) codice fiscale, cognome e nome del contribuente;

b) numero identificativo della comunicazione e anno d’imposta;

c) codice atto;

d) descrizione della tipologia di anomalia riscontrata, che può riguardare gli obblighi di monitoraggio fiscale e/o l’indicazione degli imponibili relativi ai redditi di fonte estera;

e) possibilità per il destinatario di verificare i dati di fonte estera che lo riguardano, accedendo alla sezione “l’Agenzia scrive” del proprio Cassetto fiscale;

f) istruzioni (contenute in un apposito allegato) circa gli adempimenti necessari per regolarizzare la propria posizione, avvalendosi dell’istituto del ravvedimento operoso;

g) invito a fornire chiarimenti e idonea documentazione, anche tramite il canale di assistenza CIVIS, nel caso in cui il contribuente ravvisi inesattezze nelle informazioni pervenute dalle Amministrazioni estere o che abbia già assolto gli obblighi dichiarativi per il tramite di un intermediario residente;

h) modalità per richiedere ulteriori informazioni, rivolgendosi agli Uffici della Direzione Provinciale più vicina.

Qualora il contribuente, ricevuta la comunicazione, si rendesse conto di non poter adeguatamente giustificare o difendere le anomalie riscontrate a proprio carico, ha la possibilità di regolarizzare la propria posizione fiscale presentando una dichiarazione integrativa, di cui all’art. 13 del D.Lgs. n. 472/1997, versando le imposte dovute e le sanzioni ridotte (oltre interessi).

Di seguito, invece, approfondiamo:

  • i poteri di informativi dell’Agenzia delle Entrate sulle attività detenute all’estero dai contribuenti fiscalmente residenti in Italia;
  • l’attività di accertamento fiscale dell’Amministrazione finanziaria conseguente al riscontro di anomalie fiscali a carico dei contribuenti.

2. Accertamento fiscale e gli strumenti per lo scambio di informazioni a livello internazionale

In passato l’Agenzia delle Entrate incontrava forti difficoltà nel condurre gli accertamenti fiscali relativi ai redditi esteri dei contribuenti residenti in Italia.

Infatti, le procedure per la richiesta alle Autorità fiscali straniere dei dati fiscali relativi ai soggetti residenti in Italia erano abbastanza complesse e anche i tempi di risposta spesso si dimostravano talmente lunghi da vanificare la stessa azione del Fisco.

Attualmente, invece, l’Agenzia delle Entrate dispone di diversi strumenti per ottenere le informazioni utili a ricostruire i redditi esteri dei contribuenti italiani, per cui anche le attività di accertamento dei redditi prodotti all’estero e di recupero delle relative imposte evase diventano sempre più snelle e immediate.

La massima trasparenza fiscale sui redditi esteri dei contribuenti italiani viene garantita attraverso lo strumento dello scambio automatico delle informazioni, in base al quale le Autorità fiscali estere trasmettono all’Italia i dati relativi ai contribuenti residenti in Italia a prescindere da una precisa richiesta da parte dell’Agenzia delle Entrate.

Più in generale, l’Agenzia delle Entrate usufruisce degli strumenti per lo scambio automatico delle informazioni previsti dagli accordi stipulati dall’Italia a livello internazionale, sia direttamente sia in qualità di membro dell’Unione europea, quali:

  • l’Accordo tra Italia e Stati Uniti d’America (FATCA), siglato il 10 gennaio 2014, e gli accordi stipulati con altri Stati (es. Singapore);
  • la direttiva 2014/107/UE del Consiglio, del 9 dicembre 2014, che ha modificato la direttiva 2011/16/UE concernente lo scambio automatico obbligatorio di informazioni fiscali nell’ambito dell’Unione europea, recepita nell’ordinamento interno con l’art. 31-bis del D.P.R. n. 600/1973, il quale stabilisce che l’Amministrazione finanziaria provvede allo scambio, con le altre autorità competenti degli Stati membri dell’Unione europea, delle informazioni necessarie per assicurare il corretto accertamento delle imposte;
  • la Convenzione multilaterale tra l’OCSE e il Consiglio d’Europa, sulla reciproca assistenza amministrativa in materia fiscale, firmata a Strasburgo il 25 gennaio 1988, e modificata con il Protocollo del 27 maggio 2010, a cui ha aderito il nostro Paese;
  • l’Accordo  multilaterale tra i Paesi membri dell’OCSE in materia di scambio automatico di informazioni sui conti finanziari, finalizzato ad implementare il nuovo standard unico globale per lo scambio automatico di informazioni (Common Reporting Standard), sottoscritto a Berlino il 29 ottobre 2014.

Proprio attraverso l’utilizzo dello strumento per lo scambio automatico delle informazioni, l’Agenzia delle Entrate allo stato attuale ha la possibilità di ottenere i seguenti dati relativi ai “conti finanziari” intrattenuti dai contribuenti fiscalmente residenti in Italia:

  • nome, indirizzo, giurisdizione o giurisdizioni di residenza, numero di identificazione fiscale (NIF), data e luogo di nascita (in caso di persona fisica) del titolare del conto e, nel caso in cui questo sia una entità non finanziaria passiva, delle persone che su queste esercitano il controllo;
  • numero di conto o, se assente, altra sequenza identificativa del rapporto di conto;
  • saldo o valore del conto, con ulteriori dati per il caso in cui si tratti di “conti di custodia” o “conti di deposito”.

2. Accertamento fiscale e utilizzo dei dati provenienti dall’estero

Rispetto all’utilizzo da parte dell’Agenzia delle Entrate delle informazioni provenienti dall’estero relativi ai contribuenti italiani, bisogna distinguere:

  • il caso in cui le informazioni provengono dalle Autorità fiscali straniere le quali, tuttavia, non le abbiano acquisite in maniera rituale;
  • l’ipotesi in cui i dati siano stati regolarmente acquisiti dalle Autorità straniere e trasmessi all’Agenzia delle Entrate attraverso gli ordinari canali previsti per lo scambio di informazioni a livello internazionale.

2.1. Accertamenti fiscali sulla base di dati acquisiti illecitamente

Il primo caso riguarda situazioni come quelle relative alle liste “Falciani” e”Vaduz” o alle inchieste sui cosiddetti “Panama Papers” e “Malta Files, laddove i dati finanziari dei contribuenti sono stati acquisiti da parte delle Autorità straniere a seguito di un’attività di divulgazione illecita operata da soggetti privati.

Ebbene, in questo genere di casi, la Corte di Cassazione ha ritenuto che, anche quando i dati provenienti dalle Autorità straniere siano stati, all’origine, acquisiti in maniera illecita e, quindi, in violazione delle leggi dello Stato estero, ciò non ne preclude l’utilizzo da parte del Fisco (Cassazione19 agosto 2015, nn. 16950 e 16951; ordinanze 28 aprile 2015, n. 8605 e 8606).

Infatti queste informazioni possono essere utilizzate come elementi indiziari, unitamente ad altri elementi, per svolgere gli accertamenti fiscali sui redditi esteri dei contribuenti coinvolti.

Solo la violazione dei diritti fondamentali costituzionalmente garantiti, invece, può impedire l’utilizzo di queste informazioni.

2.2. Accertamenti fiscali sulla base dei dati oggetto di scambio di informazioni

Quando, invece, i dati esteri relativi ai contribuenti fiscalmente residenti in Italia sono stati acquisiti all’estero senza alcuna violazione della legge del Paese straniero e sono stati successivamente scambiati con l’Italia attraverso gli ordinari strumenti per lo scambio delle informazioni di rilevanza fiscale, questi possono essere sicuramente utilizzati dall’Agenzia delle Entrate per fondare gli accertamenti dei redditi esteri da recuperare a tassazione.

3. Accertamenti fiscali e indagini bancarie

A ciò si deve aggiungere che, quando lo scambio di informazioni riguarda i dati relativi ai conti correnti detenuti all’estero dal contribuente, è possibile che il Fisco scelga di avvalersi della presunzione legale di evasione, relativa alle cc.dd.“indagini bancarie”, prevista dall’art. 32, comma 1, n. 2, del D.P.R. n. 600/1973, per recuperare a tassazione i redditi esteri evasi.

Secondo la descritta presunzione:

  • i versamenti operati sul conto corrente possono essere recuperati a tassazione quando il contribuente non dimostra che ne ha tenuto conto nella determinazione del reddito assoggettato ad imposta o che non hanno rilevanza ai fini reddituali;
  • i prelevamenti dal conto corrente possono essere tassati se il contribuente non ne indica il soggetto beneficiario e se non risultino dalle scritture contabili.

Pertanto, i prelevamenti e i versamenti per i quali il contribuente non fornisce alcuna giustificazione potrebbero essere dall’Agenzia delle Entrate posti a fondamento dei propri accertamenti fiscali e considerati come redditi evasi da recuperare a tassazione. In realtà la norma prevede che l’utilizzo dei dati sia condizionato, da un lato, ad una speciale autorizzazione a tal fine e, dall’altro, al fatto che i dati siano richiesti dall’Agenzia delle Entrate direttamente agli intermediari finanziari nonché, inoltre, che la presunzione si riferisce alle singole movimentazioni e non ai semplici saldi dei conti oggetto di indagine. Tuttavia non si può escludere che il Fisco possa ritenere valida la presunzione anche rispetto all’utilizzo dei dati finanziari pervenuti dalle Autorità straniere in base agli accordi per lo scambio delle informazioni.

In questa ottica, l’Agenzia delle Entrate può spingersi fino ad imputare alle persone fisiche o alle società sottoposte a controllo le movimentazioni rilevate sui conti esteri intestati a soggetti terzi che siano familiari del contribuente oppure siano amministratori, soci, legali rappresentati (o i relativi familiari) della società, così come sostenuto anche dalla giurisprudenza della Corte di Cassazione (Cassazione 20 luglio 2012, n. 12624, e 30 novembre 2012, n. 21420).

Questo è il caso, ad esempio, del contribuente italiano socio o amministratore di una società italiana il quale abbia fatto transitare nel proprio conto corrente personale estero dei corrispettivi della società, per lo più relativi ad operazioni con l’estero, che non sono stati tassati in Italia e che, quindi, possono essere recuperati a tassazione dall’Agenzia delle Entrate.

Ne deriva che l’implementazione dello scambio automatico delle informazioni a livello internazionale e la potenziale operatività della presunzione legale di evasione sui dati finanziari trasmessi dalle Autorità fiscali estere offrono nuove possibilità all’Agenzia delle Entrate per il recupero delle imposte evase sui redditi esteri prodotti dai contribuenti residenti in Italia.

Proprio perché, in questi casi, spetta al contribuente fornire la prova della propria regolarità fiscale, questi è tenuto a premunirsi degli elementi difensivi da utilizzare in caso di contestazioni da parte del Fisco.

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Avv. Antonio Merola

Avvocato tributarista specializzatosi in Fiscalità Internazionale in Olanda presso l’International Tax Center (ITC Leiden) dell’Università di Leiden con LL.M. (Master of Laws) in International Tax Law (dopo un Master Universitario in Pianificazione Tributaria Internazionale e un Master Universitario in Diritto Tributario in Italia), da diversi anni si occupa di Consulenza Fiscale e Contenzioso Tributario a favore di Persone Fisiche e Società.