Fondazione di famiglia all’estero: quale tassazione? Il Fisco risponde

Lo strumento della Fondazione di famiglia storicamente è stato molto utilizzato dalle famiglie possidenti italiane.

Tuttavia, particolari problematiche nel corso degli anni sono sorte soprattutto con riferimento alle fondazioni di famiglia estere per quanto riguarda la loro tassazione sia ai fini delle imposte dirette sia ai fini delle imposte indirette di successione o sulle donazioni.

Le fattispecie si dimostrano ancor più problematiche qualora si tratti di stabilire se la Fondazione di famiglia estera, sebbene abbia una propria formale autonomia giuridica, non sia da considerarsi, nella sostanza, come un’entità “schermo”, vale a dire un soggetto meramente “fittiziamente interposto” rispetto a coloro che ne costituiscono i beneficiari.

Il tema acquista ancora più importanza nell’attuale contesto di trasparenza fiscale internazionale, laddove i beneficiari (residenti in Italia) delle fondazioni di famiglia estere possono ritrovarsi destinatari degli obblighi tributari dettati dalla normativa italiana, pena l’applicazione delle sanzioni fiscali previste per la loro inosservanza.

Ebbene, con una interessante nonché recente Risposta ad Interpello l’Agenzia delle Entrate è intervenuta a fornire un parere proprio con riferimento ad un caso di una Fondazione di famiglia estera ritenuta dallo stesso Fondatore come soggetto interposto, esaminandone i profili fiscali ai fini sia delle imposte dirette sia di quelle indirette.

Fondazione di famiglia in Liechtenstein con Fondatore e Beneficiari residenti in Italia

L’istanza di Interpello sulla quale si è espresso il Fisco riguarda una Fondazione di famiglia con sede in Vaduz (Principato del Liechtenstein), che veniva costituita da un Fondatore, fiscalmente residente in Italia, a favore dei propri figli, identificati quali Beneficiari (ciascuno nella misura di 1/3 del patrimonio) qualora il Fondatore fosse deceduto,

Il Fondatore veniva a mancare nell’anno 2019, cosicché i figli Beneficiari del patrimonio si sono posti il problema di come andasse inquadrata in Italia la Fondazione di famiglia estera sotto il profilo fiscale e, per l’effetto, quali fossero i loro obblighi tributari.

Più precisamente, la Fondazione in questione svolgeva l’attività di amministrazione e gestione del patrimonio, ad essa conferito da parte del Fondatore, in favore dei membri della famiglia di quest’ultimo, al fine di far fronte alle loro spese per istruzione, formazione, supporto economico in generale.

Pur essendo individuati come Beneficiari della Fondazione di famiglia, ai sensi del Regolamento della Fondazione, i figli del Fondatore non avevano alcun diritto immediato sul patrimonio della Fondazione di famiglia, dovendo attendere il decesso del Fondatore affinché gli venisse concesso un tal potere sulla base della decisione del Consiglio di Fondazione.

Il Fondatore della Fondazione di famiglia, fiscalmente residente in Italia sia al momento della costituzione dell’ente sia al momento del decesso, quando era ancora in vita aveva provveduto a regolarizzare la propria posizione fiscale in Italia, ai soli fini delle imposte dirette, con riferimento al patrimonio detenuto all’estero attraverso la predetta Fondazione di famiglia, aderendo alla procedura di c.d. voluntary disclosure o collaborazione volontaria.

In particolare, in sede di regolarizzazione, il Fondatore aveva dichiarato che la Fondazione di famiglia estera fosse un soggetto fittiziamente interposto e che, in realtà, il patrimonio in essa contenuto, riconducibile al territorio svizzero, fosse allo stesso nella sostanza da imputare.

Ebbene, sulla base della situazione sopra esposta, la Fondazione istante riteneva che una Fondazione di famiglia come quella in esame dovesse essere trattata come un trust “opaco” (art. 73, comma 1, lettera d), del TUIR) atteso che i Beneficiari della stessa non avevano un diritto attuale e immediato sui suoi bene, bensì la decisione sull’attribuzione agli stessi del patrimonio era rimessa al parere discrezionale del Consiglio di Fondazione.

Per tale via, la Fondazione giungeva a ritenere che le somme percepite dalla Fondazione di famiglia non fossero imponibili in capo ai Beneficiari, a prescindere dal fatto che queste avessero fonte in Italia o all’estero.

Tale tesi sarebbe stata avvalorata dal fatto che l’art. 44, comma 1, lettera g-sexies), del TUIR, stabilisce che le somme debbano essere imputate per trasparenza ai beneficiari solo in base di Fondazioni “trasparenti” e non anche nel caso di Fondazioni “opache” come quella d’interesse. Altresì, detti redditi sarebbero risultati non imponibili in Italia perché ivi erano stati già tassati.

Alla stessa conclusione si giungeva per quanto riguarda l’imposizione indiretta, relativa alla costituzione di vincoli di destinazione (art. 2, comma 47, del decreto legge 3 ottobre 2006, n. 286), essendosi questi ultimi perfezionati al momento del conferimento dei beni, da parte del Fondatore, all’interno della Fondazione di famiglia, dovendosi escludere una seconda tassazione nel momento successivo in cui gli stessi beni siano devoluti dalla Fondazione ai suoi Beneficiari.

Ciò sarebbe stato avvalorato, a più riprese, dall’Agenzia delle Entrate che, con proprie circolari avrebbe chiarito che l’imposta sui vincoli di destinazione sia dovuta solo ed esclusivamente al momento della dotazione dei beni nella Fondazione, mentre nessuna imposta sia dovuta al momento del trasferimento ai beneficiari dei beni vincolati nella Fondazione.

Il parere dell’Agenzia delle Entrate sulla tassazione della Fondazione di famiglia

L’Agenzia delle Entrate con la Risposta n. 473 del 7 novembre 2019 fornisce il suo punto di vista sulla questione a lei sottoposta, muovendo dalla descrizione dell’istituto della Fondazione di famiglia, così come previsto dall’ordinamento giuridico del Liechtenstein.

Più in particolare, viene chiarito che secondo la normativa del Liechtenstein le c.d. Familienstiftung sono delle “fondazioni di famiglia” in cui redditi e patrimonio sono utilizzati per il mantenimento e l’educazione dei membri della famiglia.

La costituzione avviene con il versamento, da parte del Fondatore, di un capitale CHF 30.000 in una banca del Liechtenstein o della Svizzera. I successivi beni devoluti alla Fondazione diventano proprietà della stessa, creandosi una situazione di autonomia patrimoniale tra Fondatore e Fondazione di famiglia.

Tuttavia, questa separazione è solamente apparente, perché il Fondatore continua a beneficiare dei redditi e del patrimonio della Fondazione qualora egli assuma la veste di Beneficiario.

Quindi, elemento fondamentale da stabilire per tale tipo di Fondazione di famiglia è se si tratti o meno di un veicolo fittiziamente interposto oppure se di fatto si configuri un diverso soggetto giuridico

Questo perché, qualora la Fondazione di famiglia si rivelasse un soggetto interposto, sarebbe il suo beneficiario economico a dover dichiarare il valore del patrimonio esistente al termine di ogni anno d’imposta interessato basandosi sul rendiconto del consiglio di amministrazione della Fondazione.

Nel caso di specie il Fisco ritiene che la Fondazione di famiglia si configuri proprio come un soggetto “interposto”, tesi avvalorata proprio dalle risultanze della procedura di c.d. voluntary disclosure (o collaborazione volontaria) a cui aveva fatto accesso il Fondatore, laddove questi veniva dichiarato il possesso, attraverso la Fondazione di famiglia, di capitali allocati in una banca svizzera elvetica.

Lo stesso Fondatore aveva dichiarato che tali capitali erano detenuti per il tramite della Fondazione

al fine di creare un’interposizione tra la contribuente e i capitali investiti. Detti capitali erano solo fittiziamente intestati alla struttura interposta, con la conseguenza che le attività oggetto della collaborazione volontaria devono comunque ritenersi detenute in Svizzera, in linea con quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate nella circolare 10/Edel 13 marzo 2015 a pag. 17“.

Proprio in relazione a detti capitali il Fondatore aveva chiesto di regolarizzare, per i periodi di imposta dal 2009 al 2013, le violazioni di omessa o infedele compilazione del quadro RW della dichiarazione annuale dei redditi, nonché le violazioni di omessa dichiarazione dei rendimenti derivanti da tali investimenti e di omesso versamento delle relative imposte.

Pertanto, l’Amministrazione finanziaria non ha nutrito più alcun dubbio in merito al fatto che il vero intento del Fondatore fosse quello di creare uno schermo tra la titolarità formale dei beni e il godimento e la disponibilità degli stessi, cosicché la stessa Fondazione di famiglia è stata ritenuta “invalida” ai fini fiscali, circostanza da riflettersi anche nei riguardi dei figli del Fondatore.

Una volta identificati i figli del Fondatore quali diretti titolari dei beni solo formalmente intestati alla Fondazione di famiglia, l’Agenzia delle Entrate ha ritenuto che sugli stessi ricadano anche tutti i relativi obblighi fiscali previsti dalla normativa italiana.

In altri e più chiari termini, il Fisco ha ritenuto che spetti ai figli del Fondatore pagare le imposte sui redditi (solo formalmente) percepiti dalla Fondazione di famiglia, adempiere agli obblighi monitoraggio fiscale (D.L. n. 167del 1990), attraverso l’indicazione dei relativi valori nel quadro RW della dichiarazione dei redditi, nonché di versare dell’eventuale IVIE (Imposta sul Valore degli Immobili detenuti all’Estero) e  dell’IVAFE (Imposta sul Valore delle Attività Finanziarie detenute all’Estero)

Circa, invece, l’imposizione indiretta sulla costituzione dei vincoli di destinazione, in materia di imposte sulle successioni e donazioni, il Fisco osserva come la legge preveda l’applicazione di un’imposta di donazione al verificarsi di diversi presupposti impositivi, vale a dire gli atti di donazione, di trasferimento di beni e diritti mediante atti a titolo gratuito e gli atti di costituzione di vincoli di destinazione.

Per cui, nel caso in esame, dette regole condurrebbero probabilmente a tassare i figli del Fondatore nel momento in cui si perfezionino nei loro confronti i trasferimenti dei beni provenienti dalla Fondazione di famiglia, tenuto sempre conto dell’intrinseca natura e degli effetti giuridici degli atti con i quali tali erogazioni e trasferimenti verranno posti in essere.

Ciò non esclude che i diritti dei figli del Fondatore possano ritenersi riferiti a beni che compongono l’asse ereditario di quest’ultimo, dovendosi in tal caso seguire le regole per la successione, determinandosi il valore complessivo dei beni alla data dell’apertura della successione, da indicarsi come base imponibile nella dichiarazione di successione.

Il parere dell’Agenzia delle Entrate, per quanto abbia qualche lacuna soprattutto in relazione alla tematica dell’imposizione indiretta per il caso in esame, offre utili spunti per l’inquadramento fiscale italiano delle Fondazioni di famiglia estere e per svolgere le opportune considerazioni tributarie relative all’opportunità della loro costituzione e alla loro gestione amministrativa.

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Avv. Antonio Merola

Avvocato tributarista specializzatosi in Fiscalità Internazionale in Olanda presso l’International Tax Center (ITC Leiden) dell’Università di Leiden con LL.M. (Master of Laws) in International Tax Law (dopo un Master Universitario in Pianificazione Tributaria Internazionale e un Master Universitario in Diritto Tributario in Italia), da diversi anni si occupa di Consulenza Fiscale e Contenzioso Tributario a favore di Persone Fisiche e Società.