Interpello: ordinario, probatorio, anti-abuso o disapplicativo?

L’interpello è un istituto previsto e disciplinato dall’art. 11 della Legge n. 212/2000, anche conosciuto come “Statuto dei diritti del contribuente”. Formalmente si tratta di un’istanza che il contribuente volge all’amministrazione finanziaria al fine di ottenere un parere circa la corretta interpretazione e, successiva, applicazione di norme tributarie poco chiare rispetto al caso concreto.

La disciplina dell’istituto ha subìto delle modifiche nel tempo. Ci si riferisce, in particolar modo, al D.Lgs. n. 156/2015, che ha dato attuazione alla c.d. “Riforma Fiscale” contenuta nella Legge n. 23/2014.

Interpello ordinario

L’attuale ordinamento riconosce quattro diverse tipologie di interpello, tutte rientranti nella più ampia categoria di interpello classico, disciplinato dall’art. 11 già citato.

Il primo comma dell’art. 11, lett. a) autorizza il soggetto passivo dell’imposizione tributaria, a rivolgere all’amministrazione finanziaria un’apposita istanza di chiarimento (che per l’appunto prende il nome di interpello), concernente l’applicazione delle disposizioni tributarie al caso concreto.

La richiesta può riguardare l’interpretazione di qualsiasi norma tributaria, nessuna esclusione in tal senso è prevista dal legislatore, eccezion fatta per gli atti a contenuto non normativo.

Questa forma di dialogo presuppone l’esistenza di una oggettiva condizione di incertezza interpretativa della fattispecie legale. Incertezza che non risiede tanto nella norma tributaria in quanto tale, nella sua formulazione giuridico- formale, ma riguarda piuttosto la sua qualificazione sul piano fattuale, ossia la sua applicabilità al caso concreto.

Inoltre, l’incertezza deve pur sempre essere “oggettiva”, cioè avulsa da qualsiasi condizione psicologica o soggettiva in cui versa il contribuente.

L’istanza deve essere circostanziata e specifica, deve cioè riguardare fattispecie concrete e personali. Questo criterio, in verità, è comune requisito di tutte le tipologie di interpello, ivi disciplinate.

Se ne deduce che l’interpello ordinario, se per un verso, serve ai contribuenti quale strumento chiarificatore per l’adempimento dei propri doveri impositivi; dall’altra parte, obbliga l’amministrazione finanziaria ad assumere prese di posizione chiare dirette Ai contribuenti, sulle quali, conformare i propri comportamenti futuri, ed evitare di incorrere nella commissione di illeciti tributari.

Interpello probatorio

Il primo comma dell’art. 11, lett. b) introduce la seconda categoria di interpello: c.d. interpello probatorio.

L’istanza di interpello, in questo caso, è rivolta dal contribuente all’Amministrazione finanziaria al fine di ottenere un parere circa l’esistenza delle condizioni, e/o la valutazione della idoneità degli elementi probatori richiesti dalla legge per l’adozione di specifici regimi fiscali.

La norma sebbene formulata in senso restrittivo, è suscettibile di interpretazione estensiva. L’istanza rivolta all’Amministrazione può essere finalizzata non solo a verificare le condizioni per l’accesso a specifici regimi fiscali, ma può estendersi anche alle ipotesi di non operatività di talune limitazioni, o anche di effettiva applicabilità di regole speciali in luogo di quelle ordinarie.

Un limite espresso che il legislatore ha assegnato a questa particolare forma di interpello è la tassatività. La richiesta può essere inoltrata soltanto nei “casi espressamente previsti dalla legge”.

Ha chiarito l’Agenzia delle Entrate, che trattasi nello specifico:

  • delle istanze di interpello cosiddetta CFC (Controlled Foreign Companies) ai sensi dell’articolo 167 del TUIR, attraverso le quali il soggetto residente dimostra, fornendo le informazioni necessarie e allegando idonea documentazione, la sussistenza dei presupposti per ottenere la disapplicazione della normativa sulle imprese estere partecipate, relativamente a ciascuna controllata estera. La presentazione di questo tipo di istanza, per le partecipazioni in Paesi a fiscalità privilegiata, è prevista anche in materia di: utili da partecipazione (articolo 47, comma 4, del TUIR); plusvalenze da partecipazioni (articolo 68, comma 4, del TUIR); “partecipation exemption” (articolo 87 del TUIR): dividendi (articolo 89 del TUIR);
  • delle istanze per le partecipazioni acquisite per il recupero dei crediti bancari di cui all’articolo 113 del TUIR (gli enti creditizi possono scegliere di non applicare il regime proprio delle partecipazioni di cui all’articolo 87 TUIR a quelle acquisite nell’ambito degli interventi finalizzati al recupero di crediti o derivanti dalla conversione in azioni di nuova emissione dei crediti verso imprese in temporanea difficoltà finanziaria);
  • delle istanze di interpello per la continuazione del consolidato, ai sensi dell’articolo 124 del TUIR, presentate in occasione della effettuazione di operazioni di riorganizzazione generalmente interruttive del medesimo, tese a verificare che, anche dopo l’effettuazione di tali operazioni, permangono tutti i requisiti previsti dalle disposizioni di cui agli articoli 117 e seguenti ai fini dell’accesso al regime;
  • delle istanze di interpello per l’accesso al consolidato mondiale di cui all’articolo 132 del TUIR;
  • delle istanze presentate dalle società che presentano i requisiti per essere considerate “non operative” ai sensi e per gli effetti della disciplina prevista dall’articolo 30 della legge 30 dicembre 1994, n. 724;
  • delle istanze previste ai fini del riconoscimento del beneficio ACE di cui all’articolo 1 del decreto legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito con la legge 22 dicembre 2011, n. 214, in presenza di operazioni potenzialmente suscettibili di comportare indebite duplicazioni di benefici, ai sensi dell’articolo 10 del decreto ministeriale 14 marzo 2012.

Interpello anti-abuso

L’interpello anti-abuso, già noto prima della riforma fiscale come “interpello antielusivo”, costituisce il nuovo strumento di dialogo tra contribuente e amministrazione, disciplinato dalla lett. c) dell’art. 11 dello Statuto dei diritti del contribuente, con finalità antielusiva.

La norma, trova fondamento nella disciplina dell’abuso del diritto. “In materia tributaria, il divieto di abuso del diritto si traduce in un principio generale antielusivo che preclude al contribuente il conseguimento di determinati vantaggi fiscali ottenuti mediante l’uso distorto, sebbene non contrastante con alcuna specifica disposizione, di strumenti giuridici idonei ad ottenere un’agevolazione o un risparmio di imposta, in assenza di ragioni economiche apprezzabili che giustifichino l’operazione, diverse dalla mera aspettativa di quei benefici” (Cass. 11 maggio 2012, n. 7393).

Attraverso siffatto strumento il contribuente ha la possibilità di chiedere all’amministrazione se le operazioni che intende realizzare, costituiscano in concreto, una ipotesi di abuso del diritto.

Il quesito, a differenza del passato, può estendersi a tutto il settore impositivo e non limitarsi alla sola materia della imposta sui redditi.

La domanda dovrà essere, comunque, circostanziata, perché oltre a descrivere la fattispecie concreta in relazione alla quale il parere è richiesto, dovrà contenere, altresì, l’esatta indicazione del settore o dei settori impositivi cui essa si riferisce, pena l’inammissibilità della medesima.

Interpello disapplicativo

Il secondo comma dell’art. 11 della Legge n. 212/2000, disciplina un apposito tipo di interpello, anche detto interpello disapplicativo, perché volto alla “disapplicazione” delle disposizioni normative di natura antielusiva.

Esso, si traduce nel potere della Agenzia delle Entrate di disapplicare disposizioni di carattere normativo che, a scopo antielusivo, hanno l’effetto di limitare deduzioni, detrazioni e crediti di imposta o, in via residuale, altre posizioni soggettive, altrimenti ammesse dall’ordinamento tributario. Tale potere presuppone una valutazione ex ante da parte della Amministrazione finanziaria, del carattere non elusivo della fattispecie concreta prospettata dall’istante, alla luce degli elementi probatori da questi stesso, allegati. L’onere della prova è infatti in capo all’istante, che dovrà fornire la dimostrazione che nella particolare fattispecie tali effetti elusivi non possono verificarsi e, pertanto la limitazione della sua sfera giuridica soggettiva non troverebbe alcun fondamento.

Come è agevole notare, a questa fattispecie, già prevista dal D.P.R. n. 600/1973 recante “Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi”, il legislatore riconosce un intero comma.

Invero, la sua autonoma collocazione all’interno dell’art. 11, è espressione della sua peculiarità. Trattasi, infatti, dell’unica categoria di “interpello obbligatorio” attualmente esistente nel sistema. Tale obbligatorietà – chiarisce l’Agenzia delle Entrate, nella Circolare n.9/E “Commento alle novità del decreto legislativo 24 settembre 2015, n. 156 recante revisione della disciplina degli interpelli” – risiede nella imprescindibilità della segnalazione: il contribuente “interpella” la pubblica amministrazione, rappresentando di trovarsi in una delle situazioni prescritte dalla legge, che ne legittima la disapplicazione.

L’ottica è sempre la finalità antielusiva, comune anche alla fattispecie dell’interpello anti-abuso.

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2 Replies to “Interpello: ordinario, probatorio, anti-abuso o disapplicativo?

  1. Ottimo articolo, che ho avuto modo di apprezzare nel corso della lettura. Con l’auspicio di contribuire segnalo Cass. n. 7402 del 2019, che ha riconosciuto la possibilità per il contribuente di dimostrare l’inapplicabilità della disciplina sulle società di comodo anche nel caso di mancata proposizione dell’interpello disapplicativo.
    I miei personali migliori saluti
    Avv. Federico Pau

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