Interposizione fittizia: profili fiscali

Un metodo molto diffuso per evadere gli obblighi tributari è quello di sfruttare la formale intestazione di atti, disponibilità patrimoniali, attività e, più in generale, di rapporti giuridici, a un soggetto diverso dall’effettivo titolare. In questo casi si è in presenza di quel fenomeno che prende il nome di interposizione fittizia.

Dal punto di vista giuridico può dirsi che, in generale, l’interposizione fittizia rappresenta una particolare forma di simulazione, vale a dire quella situazione in cui l’accordo simulatorio ha per oggetto l’attribuzione della qualità di parte del contratto (che di per sé non è simulato) a un soggetto che resta estraneo al negozio stesso, limitandosi a prestare il proprio nome.

Tuttavia, l’interposizione fittizia dal punto di vista fiscale risulta in parte differente rispetto alla sua nozione generale come ora descritta.

1. L’interposizione fittizia nell’ordinamento tributario

L’interposizione fittizia nel nostro ordinamento tributario è contemplata dall’art. 37, terzo comma, del D.P.R. n. 600/1973. Essa, rispetto alla nozione civilistica, si caratterizza per il fatto che l’accordo fra interposto e interponente non interessa l’Amministrazione finanziaria la quale, nonostante sia “parte” del rapporto obbligatorio di imposta, resta un soggetto terzo non consenziente.

In altri termini, in ambito tributario, tanto più l’interposto (o prestanome) è passivo (cioè solo nominativamente partecipe), tanto più l’interponente risulta il soggetto principale dell’accordo e, quindi, il vero centro di imputazione dei diritti e degli obblighi giuridici di natura fiscale.

Secondo l’Agenzia delle Entrate, in tali circostanze l’Ufficio impositore deve acquisire la prova effettiva che si sia realizzato il possesso di redditi per interposta persona e che, quindi, tali redditi, in quanto correlabili a movimentazioni finanziarie, siano da imputare all’interponente, anche se risultino formalmente dichiarati dall’interposto. Tale prova può essere acquisita anche mediante presunzioni, purché le stesse risultino gravi, precise e concordanti.

2. Il contrasto all’interposizione fittizia nell’ordinamento tributario

Per contrastare la pratica dell’interposizione fittizia, il legislatore tributario ha previsto vari mezzi di contrasto. Più nello specifico, all’art. 37, comma 3, del D.P.R. n. 600/1973 è stato stabilito che “in sede di rettifica o di accertamento d’ufficio sono imputati al contribuente i redditi di cui appaiono titolari altri soggetti quando sia dimostrato, anche sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, che egli ne è l’effettivo possessore per interposta persona”.

Per lungo tempo si è ritenuto che tale norma avesse natura anti-evasiva, in considerazione del fatto che, nei casi di interposizione fittizia, si è in presenza di un’obbligazione tributaria già perfezionatasi, le cui conseguenze sono fatte ricadere in capo al soggetto interposto.

Recentemente il legislatore, allo scopo di evitare che, per effetto della norma ora citata, si possano manifestare fenomeni di doppia imposizione, ha aggiunto al predetto articolo un quarto comma, in base al quale le persone interposte, che provino di aver pagato imposte in relazione a redditi successivamente imputati ad altro contribuente, possono chiederne il rimborso. A quest’ultimo l’Amministrazione procederà una volta che l’accertamento, nei confronti del soggetto interponente, sia divenuto definitivo e in misura non superiore all’imposta effettivamente percepita a seguito di tale accertamento.

Infine, l’art. 7 del D.Lgs. n. 156/2015 ha previsto, a decorrere dal 1° gennaio 2016, l’inserimento dopo il terzo comma dell’art. 37 della previsione in base alla quale il contribuente può comunque richiedere un parere all’amministrazione in ordine all’applicazione delle disposizioni di cui al comma 3 al caso concreto, ai sensi dell’articolo 11, comma 1, lettera a), della legge 27 luglio 2000, n. 212, recante lo Statuto dei diritti del contribuente”.

3. Interposizione fittizia e interposizione reale

Il profilo da sempre maggiormente controverso della predetta disposizione è quello che attiene al suo campo di applicazione.

Per lungo tempo si era ritenuta non ammissibile l’interpretazione estensiva dell’ambito oggettivo di applicazione della norma che ricomprendesse anche i fenomeni di interposizione reale.

Quest’ultima si differenzia dalla interposizione fittizia per il fatto che l’interposto agisce come l’effettivo contraente, assumendosi in proprio i diritti derivanti dal contratto, e obbligandosi a ritrasferirli all’interponente o ad un terzo con un successivo negozio di trasferimento.

Dal punto di vista pratico, pertanto, gli effetti dell’interposizione reale sono voluti dal contribuente, in quanto tale figura giuridica viene sfruttata da quest’ultimo solamente per conseguire vantaggi fiscali indebiti

La Corte di Cassazione, invece,  ha ricompreso nell’ambito di tale norma anche i casi di interposizione reale. Recentemente, infatti, ed in particolar modo nella sentenza n. 15830/2016 e nell’ordinanza n. 818/2017, la Suprema Corte ha affermato infatti che “la disciplina antielusiva dell’interposizione fittizia non presuppone necessariamente un comportamento fraudolento da parte del contribuente, essendo sufficiente un uso improprio, ingiustificato, o deviante di un legittimo strumento giuridico, che consenta di eludere l’applicazione del regime fiscale che costituisce il presupposto d’imposta. Ne deriva pertanto che il fenomeno della simulazione relativa, nell’ambito della quale può ricomprendersi l’interposizione fittizia di persona, non esaurisce il campo di applicazione della norma, ben potendo attuarsi lo scopo elusivo anche mediante operazioni effettive e reali”.

La disposizione contenuta nell’art. 37, terzo comma, del D.P.R. n. 600/1973 andrebbe, pertanto, riferita non soltanto alle ipotesi tradizionali di interposizione fittizia ma anche ai casi di interposizione reale, sempreché il soggetto interposto rivesta una funzione eminentemente passiva, di mero intestatario del cespite produttivo, assolvendo la prevalente finalità di occultare il suo effettivo titolare.

Il discrimine per verificare l’applicabilità o meno della previsione normativa in argomento non andrebbe, quindi, secondo questa lettura, individuato nella partecipazione o meno del terzo all’accordo simulatorio quanto, piuttosto, nel ruolo e nelle funzioni in concreto rivestiti dall’interposto.

Sarà pertanto sempre necessario valutare se quest’ultimo intervenga in maniera del tutto passiva, quale mero intestatario del cespite produttivo di reddito, al solo scopo di occultarne l’effettivo titolare oppure se, al contrario, lo stesso assuma una concreta funzione gestoria nell’operazione e manifesti un effettivo interesse allo svolgimento dell’attività.

Secondo la Cassazione questa ricostruzione risulterebbe anche conforme al principio di capacità contributiva come stabilito dall’art. 53, comma 1, della Costituzione, che, nello stabilire che tutti sono tenuti a concorrere alla spesa pubblica in ragione della propria capacità contributiva. In altre parole, in tal modo deve essere garantita, attraverso la valorizzazione della nozione di “possesso”, una corretta imputazione soggettiva del reddito imponibile, in ossequio al principio di capacità contributiva dettato nell’art. 53 della Costituzione.

4. Interposizione fittizia in ambito internazionale

Il fenomeno dell’interposizione fittizia è molto comune anche dal punto di vista della fiscalità internazionale: per contrastarlo, infatti, nel corso degli anni sono state introdotte delle apposite previsioni all’interno delle convenzioni bilaterali stipulate per evitare fenomeni di doppia imposizione.

Non a caso, il Comitato sugli affari fiscali dell’OCSE ha espresso preoccupazioni per un uso improprio delle stesse, segnalando il caso di persone fisiche o giuridiche (residenti o meno in uno Stato contraente) che agiscono attraverso entità giuridiche (c.d. “conduit company”) create in uno Stato al solo scopo di ottenere i benefici del trattato che non sarebbero altrimenti ad essi riconosciuti.

L’esperienza operativa condotta a contrasto del fenomeni di evasione fiscale internazionale ha infatti evidenziato come, in assenza di un trattato contro le doppie imposizioni tra il Paese di residenza e quello nel quale si intende investire (oppure in presenza di un trattato non particolarmente attraente), accade spesso che soggetti italiani utilizzino strutture estere (“conduit”) che, sfruttando il network di trattati con i diversi Paesi, consentano di ridurre l’onere fiscale, ottenendo benefici di cui non avrebbe potuto godere qualora avesse operato direttamente.

In tali casi, l’unico fine del soggetto estero interposto è costituito dalla canalizzazione dei flussi di reddito della fonte al beneficiario finale, attraverso un percorso che consenta la minimizzazione del carico fiscale.

Quanto, poi, agli effetti di tali condotte, l’OCSE ha precisato che i benefici di una Convenzione per evitare le doppie imposizioni non dovrebbero essere concessi nel caso in cui uno degli scopi principali di una operazione o di una struttura fosse quello di assicurare un regime fiscale più vantaggioso e che l’ottenimento di tale regime fiscale di favore sarebbe contrario all’oggetto e allo scopo delle disposizioni rilevanti.

5. Interposizione fittizia di società: come funziona e come evitarla

Il fenomeno della interposizione fittizia di società è molto diffuso nella nostra realtà economica e, per quanto in passato questo non sia stato frequentemente oggetto di controlli da parte dell’Agenzia delle Entrate, recentemente l’attenzione del Fisco su tale problematica è sempre più elevata.

Se con un precedente articolo abbiamo focalizzato l’attenzione sulla definizione di interposizione fittizia, con questo ci occupiamo più precisamente delle ipotesi in cui l’interposizione fittizia è attuata attraverso l’utilizzo di una società.

Per rendere l’idea di come, a livello concreto, l’interposizione fittizia di società si presenti, faremo anche riferimento ad una interessante Risoluzione con la quale l’Agenzia delle Entrate fornisce un esempio pratico del descritto fenomeno.

Ricordiamo che, sotto il profilo civilistico, l’interposizione fittizia societaria costituisce una speciale forma di simulazione, laddove sussiste un accordo simulatorio mirato ad attribuire la qualità di parte del contratto (che di per sé non è simulato) a un soggetto, appunto una società, che resta estranea al negozio stesso, in quanto si limita solo alla spendita della propria ragione sociale.

5.1. I profili fiscali dell’interposizione fittizia di società

Sotto l’aspetto fiscale, l’interposizione fittizia di società può essere ricondotto all’art. 37, comma 3, del D.P.R. n. 600/1973 (Recante le Disposizioni in materia di accertamento delle imposte sui redditi), nel qual caso l’accordo fra interposto e interponente esclude l’Agenzia delle Entrate che, pur risultando parte rapporto per quanto riguarda i profili tributari, resta un soggetto terzo non consenziente.

Bisogna, inoltre sottolineare che, così come chiarito dalla Corte di Cassazione con sentenza n. 15830/2016 e nell’ordinanza n. 818/2017, la normativa antielusiva in materia di interposizione fittizia non richiede necessariamente che il Contribuente ponga in essere un comportamento “fraudolento”, risultando sufficiente solo un uso improprio, ingiustificato o deviante di un legittimo strumento giuridico (quindi anche una società) idoneo ad eludere l’applicazione del corretto regime fiscale.

Ne deriva che, oltre ai casi di l’interposizione di società rileva, non solo quando si configuri come una “simulazione relativa”, che si declini come interposizione fittizia di società, ma anche nel caso di una interposizione effettiva, attuata mediante operazioni effettive e reali che coinvolgono la società.

In caso di interposizione fittizia di società, quindi, quest’ultima, risultando interposta, assume un atteggiamento meramente passivo rispetto allo svolgimento del rapporto contrattuale, cosicché l’interponente si configura come il soggetto principale dell’accordo, al quale andranno ricondotti i diritti e gli obblighi di natura tributaria.

Ed, infatti, proprio questo viene stabilito dal citato art. 37, comma 3, del D.P.R. n. 600/1973, il quale recita: ”In sede di rettifica o di accertamento d’ufficio sono imputati al contribuente i redditi di cui appaiono titolari altri soggetti quando sia dimostrato, anche sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, che egli ne è l’effettivo possessore per interposta persona”.

In altri termini, quando l’Agenzia delle Entrate, al termine del proprio controllo fiscale in capo ad una società, sulla base di presunzioni basate su elementi graviprecisi e concordanti, si accorga che questa società sia stata meramente interposta da un Contribuente nell’ambito dei propri affari, può imputare direttamente a quest’ultimo soggetto i redditi che sono stati solo “formalmente” prodotti dalla società.

Considerato che il controllo fiscale può arrivare quando la società fittiziamente interposta abbia già provveduto a tassare i redditi a lei solo formalmente imputabili, onde evitare fenomeni di doppia imposizione dei medesimi redditi, l’art. 37, comma 4, del D.P.R. n. 600/1973 riconosce alla società la facoltà di richiedere il rimborso delle imposte già pagate in relazione a redditi successivamente imputati ad altro Contribuente da parte dell’Agenzia delle Entrate.

L’Amministrazione finanziaria procede al rimborso delle imposte già pagate dalla società una volta divenuto definitivo l’accertamento elevato in capo al soggetto interponente, rimborsando un importo non superiore all’imposta effettivamente percepita a seguito di tale accertamento.

Inoltre, così come per gli altri casi di interposizione, anche nell’ipotesi di interposizione fittizia di società è data la possibilità di richiedere un parere preventivo all’Agenzia delle Entrate (ai sensi dell’articolo 11, comma 1, lettera a), della legge 27 luglio 2000, n. 212) circa l’applicazione al caso di specie delle predette regole che comporterebbero l’imputazione ad altro soggetto dei redditi prodotti dalla società interposta.

5.2. Un caso di interposizione fittizia societaria

Per avere una concreta idea di quando il Contribuente possa incorrere in un caso di interposizione fittizia di società, facciamo riferimento ad una ipotesi interessante esaminata dall’Agenzia delle Entrate con la Risoluzione n. 89/2020, laddove è stato ritenuto che la società in questione fosse interposta e che, quindi, i relativi redditi andavano imputati direttamente all’interessato.

Con Istanza di Interpello un Contribuente (persona fisica) richiedeva all’Amministrazione finanziaria di esaminare un caso che lo riguardava, per stabilire se lo stesso potesse rientrare nell’ambito di applicazione della interposizione fittizia di società, in relazione all’art. 37, comma 3, del D.P.R. n. 600/1973 oppure, in alternativa, rilevare ai fini della operatività della normativa antiabuso prevista dall’art. 10-bis della legge 212/2000 (c.d. Statuto dei Diritti del Contribuente).

In particolare, per vie brevi, l’interessato negli anni precedenti aveva rivestito la qualifica di Amministratore delegato nonché di dirigente di una società, qui detta GAMMA 1, nonché sempre di Amministratore delegato di un’altra società, qui detta GAMMA 2 (società partecipata al 100% dal GAMMA 1).

Per ragioni di natura non esclusivamente fiscale, al fine di continuare a svolgere le stesse attività che precedentemente esercitava per le società GAMMA 1 e GAMMA 2, il Contribuente decideva di costituire una società, qui detta EPSILON, di cui rivestiva la carica di Amministratore unico, alla quale veniva attribuito il compito di Amministratore delle predette due società.

Alla luce di questa situazione, quindi, l’interessato voleva sapere dall’Agenzia delle Entrate se fosse possibile configurarsi un caso di interposizione fittizia di società, laddove la società EPSILON potesse risultare una società “interposta” e lui stesso, invece, potesse configurarsi come il soggetto “interponente”.

L’Agenzia delle Entrate ha fornito la sua risposta al quesito senza analizzare la possibilità che una persona giuridica come la società EPSILON potesse assolvere alla carica di Amministratore delegato delle società GAMMA 1 e GAMMA 2, inerendo tali questioni alla sfera civilistica.

L’Amministrazione finanziaria ha osservato che, come sopra anticipato, secondo i principi espressi dalla recente giurisprudenza di legittimità, sotto il profilo tributario, sono riconducibili alla interposizione sia le ipotesi di interposizione fittizia sia quelle di interposizione reale, per mezzo delle quali la tassazione avviene in capo a un soggetto differente rispetto al reale percettore del reddito (cfr. Corte di Cassazione, sentenza 29 luglio 2016, n. 15830; sentenza 19 ottobre 2018, n. 26414; Ordinanza del 13 gennaio 2017 n. 818; Ordinanza 30 ottobre 2018, n. 27625).

Per ciò che riguarda, più in particolare, le forme di interposizione attuate attraverso il ricorso agli schemi societari, il Fisco ha aggiunto che, per quanto la presenza di una società non sia sufficiente a configurare il fenomeno dell’interposizione, quest’ultima non può tuttavia essere esclusa sulla base di soli elementi di tipo formale (es. esistenza di elementi costitutivi della Società come capitale sociale, oggetto sociale, compagine societaria; rispetto degli obblighi contabili e di bilancio quando previsti, etc.), laddove la società sia appositamente costituita con il solo scopo svolgere una mera funzione di centro di imputazione dei redditi provenienti da un’attività sostanzialmente riconducibile alla persona fisica.

L’utilizzo di uno “schermo” societario, infatti, potrebbe consentire un risparmio d’imposta avuto riguardo, tipicamente, al diverso livello di imposizione diretta gravante sul reddito di persone fisiche, che risulta tendenzialmente più elevato rispetto a quello che sconta una società di capitali.

Calando le suddette considerazioni giuridiche nel caso di specie, l’Agenzia delle Entrate ha rilevato come il Contribuente non fosse estraneo alla società EPSILON, rivestendone la qualità di Amministratore unico e svolgendone in concreto le relative attività.

Il fatto che il Contribuente avesse utilizzato la società EPSILON per svolgere le medesime attività che esercitava precedentemente in forma individuale, ha condotto l’Agenzia delle Entrate a ritenere che la società EPSILON non svolgesse una autonoma significativa funzione propria suscettibile di produrre autonomamente redditi alla stessa imputabili.

Infatti, la società interposta EPSILON, pur potendo effettuare le prestazioni di servizi in veste di amministratore delle società GAMMA 1 e GAMMA 2, in pratica erogava le medesime prestazioni di servizi che il Contribuente in passato prestava direttamente nei confronti di queste ultime società.

Ciò sarebbe stato dimostrato dal fatto che l’ammontare delle prestazioni erogate da EPSILON a GAMMA 1 e GAMMA 2 era commisurato in modo che, dedotte le spese ordinarie di gestione della società, la società EPSILON non consegua alcun reddito imponibile, non assumendo la veste di una struttura che possa produrre autonomamente un proprio reddito.

Oltretutto, il Contribuente aveva continuato a percepire redditi di lavoro dipendente da EPSILON proprio come faceva in passato nei rapporti con le società GAMMA 1 e GAMMA 2.

Per cui, il Fisco ha ritenuto che la circostanza della mera intestazione “formale” in capo alla società EPSILON dell’attività già svolta dal Contribuente, fonte produttiva di reddito, porta a identificare proprio nel Contribuente, quale soggetto interponente, il centro di imputazione di redditi per i compensi elargiti da GAMMA 1 e GAMMA 2. Detti redditi devono, quindi, essere tassati in capo al Contribuente (e non alla società EPSILON) come redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, con tutti gli obblighi fiscali che ne conseguono.

In definitiva, il Fisco ha ritenuto che, in applicazione dell’art. 37, comma 3, del D.P.R. n. 600/1973, i redditi corrisposti dalle società GAMMA 1 e GAMMA 2 alla società EPSILON dovevano essere imputati direttamente al Contribuente che, conseguentemente, è tenuto a tassarli ai fini delle imposte sui redditi.

Sotto il profilo IVA è stato, invece, rilevato che la società EPSILON, nonostante sia interposta, è comunque tenuta ad applicare l’IVA pari al 22% sulle fatture emesse per i servizi formalmente prestati nei confronti delle società GAMMA 1 e GAMMA 2.

Avendo inquadrato il caso nell’ambito di applicazione dell’art. 37, comma 3, del D.P.R. n. 600/1973, l’Amministrazione finanziaria ha ritenuto di non procedere alla verifica dell’operatività della normativa antiabuso di cui all’art. 10-bis della legge n. 212/2000.

Il richiamato esempio di interposizione fittizia, costituito dalla richiamata Risoluzione dell’Agenzia delle Entrate, aiuta a comprendere gli elementi in presenza dei quali la struttura societaria possa essere considerata meramente interposta.

Trattandosi dell’analisi di un solo caso, non bisogna giungere alla conclusione che altri casi apparentemente dissimili non possano ricadere nell’ambito di applicazione della disciplina di interposizione fittizia societaria, come ad esempio più accadere quando la struttura societaria sia costituita all’estero.

Per tali ragioni, è necessario analizzare attentamente i casi in cui nuova struttura societaria, domestica o estera, sia destinata a svolgere delle prestazioni che in passato venivano svolte o che possono essere ben svolte da un diverso soggetto, se quest’ultimo continua ad essere coinvolto nella medesima attività.

A ciò bisogna aggiungere che, anche qualora non possa ritenersi applicabile la disciplina sulla interposizione fittizia societaria, l’analisi della struttura societaria va condotta anche alla luce della normativa fiscale anti-abuso, la quale è suscettibile di essere applicata dall’Agenzia delle Entrate anche separatamente.

La mancata valutazione preliminare di detti aspetti può causare gravi danni all’attività economica, sotto forma di verifiche fiscali e accertamenti con il recupero di imposte e sanzioni, nonché difficoltà nel recupero delle imposte già versate dalla società eventualmente interposta, anche a distanza di anni, quando il contribuente ha maggiori difficoltà a dimostrare la bontà della propria condotta fiscale.

6. Interposizione fittizia di società, trust e fiduciarie: i pericoli di evasione fiscale

La interposizione fittizia costituisce un fenomeno di evasione fiscale quando attraverso la frapposizione formale di “prestanomi”, società, trust o fiduciarie nella titolarità di beni o attività economiche il contribuente ottiene l’abbattimento del carico fiscale complessivo sui redditi conseguiti.

6.1. Interposizione fittizia: tra evasione fiscale e abuso del diritto

Si parla di interposizione fittizia quando un soggetto trasferisce solo apparentemente la titolarità di beni o attività a “prestanomi”, società, trust o fiduciarie, pur restandone il titolare effettivo.

In tale modo l’interessato può realizzare diverse tipologie di vantaggi economici consistenti principalmente, da un lato, nella protezione del proprio patrimonio dalle azioni dei creditori e, dall’altro, nell’indebito risparmio d’imposta che deriva dal regime fiscale di maggiore favore applicabile al soggetto interposto, soprattutto quando quest’ultimo è localizzato all’estero in un “paradiso fiscale”.

La normativa tributaria contrasta esplicitamente il fenomeno della interposizione fittizia prevedendo, all’art. 37, comma 3, del D.P.R. n. 600/1973, che in sede di controllo della relativa posizione fiscale l’Amministrazione finanziaria possa imputare al contribuente i redditi di cui solo apparentemente sono titolari altri soggetti e dei quali, invece, egli risulta l’effettivo possessore sulla base di presunzioni dotate dei caratteri di gravità, precisione e concordanza.

In pratica la norma trova applicazione quando il Fisco riesce a dimostrare l’esistenza di un soggetto interposto fittizioutilizzato come “veicolo” o “schermo”, il quale simuli la titolarità di alcuni beni o attività fonti di reddito che, nella realtà concreta, appartengono ad un altro soggetto, detto interponente, identificabile come il vero titolare e il beneficiario effettivo dei redditi che ne derivano.

Qualora l’Erario non riesca a fornire tale prova, ma risulti chiaro che dalla operazione il contribuente abbia conseguito un immeritato vantaggio fiscale, ha comunque la possibilità di contestare la interposizione fittizia in base all’istituto dell’abuso del diritto (o elusione fiscale), previsto dall’art. 10-bis  della legge n. 212/2000 (cd. Statuto del contribuente) che configura come abuso del diritto una o più operazioni prive di sostanza economica che, pur nel rispetto formale delle norme fiscali, realizzano essenzialmente vantaggi fiscali indebiti.

In questi casi l’Amministrazione finanziaria recupera le imposte dovute dal soggetto interponente in quanto, essendo questi il reale possessore dei beni e delle attività, lo stesso è da considerarsi il soggetto passivo d’imposta ovvero colui che manifesta la capacità contributiva a cui ricollegare la tassazione dei redditi prodotti.

6.2. I poteri di controllo del Fisco contro l’interposizione fittizia

L’Amministrazione finanziaria dispone di numerosi strumenti d’indagine, previsti dagli artt. 31 e seguenti del D.P.R. n. 600/1973, per scovare le strutture “fittizie” create al fine di occultare il beneficiario effettivo dei redditi e, quindi, per recuperare a tassazione le imposte evase attraverso lo schema della interposizione fittizia.

Più precisamente, oltre alla possibilità di compiere accessiispezioni e verifiche presso i contribuenti al fine di reperire dati e notizie che dimostrino l’esistenza della interposizione fittizia, il Fisco può fare uso dello strumento delle indagini bancarie, richiedendo agli intermediari finanziari il rilascio delle risultanze relative a qualsiasi rapporto da loro intrattenuto od operazioni effettuate con i rispettivi clienti, alle garanzie prestate da loro o da terzi e all’identità dei soggetti per i quali abbiano effettuate queste operazioni o abbiano intrattenuto rapporti finanziari.

Inoltre, sotto il profilo internazionale l’Amministrazione finanziaria può reperire i dati e le notizie fiscali estere attraverso lo strumento dello scambio internazionale delle informazioni fiscali, nelle forme dello scambio “automatico”, “spontaneo” o “su richiesta”.

Con le indagini finanziarie e gli altri dati e notizie reperite il Fisco ha la possibilità di provare la riconducibilità al contribuente interponente di determinati rapporti finanziari dei quali apparentemente risulta intestatario il soggetto interposto arrivando, quindi, a “forzare” il dato della loro formale titolarità.

A tale fine risultano spesso determinanti anche le informazioni relative agli eventuali rapporti d’affari o familiari tra l’interposto e il beneficiario-interponente, da cui è possibile desumere la “sudditanza” dell’uno alle decisioni amministrative e contabili dell’altro.

La contestazione da parte del Fisco dell’ipotesi di interposizione fittizia dà luogo, oltre al recupero delle imposte evase, anche all’applicazione delle conseguenziali sanzioni che, nel caso in cui l’evasione sia stata perpetrata attraverso operazioni con l’estero, includeranno anche quelle relative alle violazioni degli obblighi di monitoraggio fiscale degli investimenti e delle attività detenute all’estero (Quadro RW).

Attualmente dette violazioni, commesse sia in Italia sia all’estero, possono essere regolarizzate attraverso la procedura di cd. voluntary disclosure, conseguendo importanti vantaggi in termini di abbattimento delle sanzioni e riduzione dei termini di accertamento a disposizione dell’Agenzia delle Entrate.

Ma più in generale i pericoli di interposizione fittizia non possono essere sottovalutati nella pianificazione patrimoniale e fiscale delle operazioni, soprattutto se queste ultime coinvolgono trust, società e fiduciarie esteri, per non incorrere nelle pesanti sanzioni fiscali, e talvolta anche penali, derivanti dalle attività di accertamento del Fisco.

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Avv. Antonio Merola

Avvocato tributarista specializzatosi in Fiscalità Internazionale in Olanda presso l’International Tax Center (ITC Leiden) dell’Università di Leiden con LL.M. (Master of Laws) in International Tax Law (dopo un Master Universitario in Pianificazione Tributaria Internazionale e un Master Universitario in Diritto Tributario in Italia), da diversi anni si occupa di Consulenza Fiscale e Contenzioso Tributario a favore di Persone Fisiche e Società.