Residenza fiscale all’estero: come ottenerla? basta iscrizione AIRE?

La residenza fiscale di una persona fisica in uno Stato comporta il diritto di questo di tassarne tutti i redditi percepiti, ovunque siano stati prodotti (principio della tassazione su base mondiale). Con il venir meno della residenza fiscale, invece, lo Stato può tassare solo i redditi nello stesso prodotti (principio della tassazione dello Stato della fonte).

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1. I requisiti per perdere la residenza fiscale italiana

Assodato che la residenza fiscale costituisce il criterio in base al quale lo Stato tassa i redditi dei contribuenti a prescindere da dove provengano, vediamo adesso quali sono i requisiti per perdere la residenza fiscale Italiana e, quindi, per essere tassati in Italia solo per i redditi ivi prodotti e non anche per quelli prodotti all’estero.

La disciplina della residenza fiscale, contenuta nell’art. 2 del TUIR, è stata da ultimo oggetto di revisione normativa ad opera dell’art. 1 del D.Lgs. n. 27 dicembre 2023, n. 209 (“Attuazione della riforma fiscale in materia di fiscalità internazionale”), in vigore dal 29 dicembre 2023, il quale ne ha modificato alcuni requisiti.

a. Iscrizione all’ AIRE (Anagrafe degli Italiani Residenti all’Estero)

Il primo requisito per perdere la residenza fiscale italiana, di natura formale, è costituito dalla cancellazione dal registro della popolazione residente e conseguente iscrizione all’ AIRE (Anagrafe degli Italiani Residenti all’Estero).

Tuttavia l’iscrizione all’ AIRE non determina una presunzione di effettivo trasferimento all’estero della propria residenza, in quanto a tale fine devono essere rispettati anche i restanti requisiti, in mancanza dei quali il contribuente continua ad essere considerato fiscalmente residente in Italia (art. 2 del D.P.R. 917/1986 del TUIR).

Prima della riforma di cui al D.Lgs. 27 dicembre 2023, n. 209, il soggetto non iscritto all’AIRE e che continuasse a risultare iscritto all’Anagrafe della popolazione residente in Italia si considerava ancora fiscalmente residente in Italia per presunzione di legge c.d. assoluta. Invece, a seguito della citata riforma, il cittadino italiano non iscritto all’AIRE, pur continuandosi a presumere fisclamente residente in Italia, ha la possibilità di fornire la prova contraria circa la sua residenza fiscale estera, trattandosi in questo caso di una presunzione di residenza fiscale c.d. relativa.

b. Residenza civilistica all’estero

Il secondo requisiti attualmente previsto per la configurazione della residenza fiscale all’estero, ai sensi dell’art. 2 del TUIR, è quello del luogo della residenza civilistica, individuata nel luogo in cui il contribuente dimora abitualmente (art. 43 del Codice civile).

Per perdere la residenza fiscale italiana e poter acquisire quella estera è, quindi, anche necessario che il contribuente permanga effettivamente all’estero con l’intenzione di volerci rimanere.

L’Agenzia delle Entrate verifica l’effettiva permanenza del contribuente all’estero sia attraverso le verifiche svolte in Italia sia sulla base dello scambio di informazioni fiscali con lo Stato estero di riferimento.

Spetta al Fisco dimostrare eventualmente che il contribuente non ha mai abbandonato la residenza fiscale italiana, salvo il caso in cui il trasferimento sia avvenuto in un paradiso fiscale. In questa caso si presume che il contribuente abbia mantenuto la residente fiscale italiana salvo che questi riesca a dimostrare il contrario (art. 2, comma 2-bis, del TUIR).

c. Domicilio all’estero

Altro fattore per determinare la residenza fiscale delle persone fisiche è costituito dal domicilio che, a seguito della riforma sopra indicata, deve intendersi come inteso come il luogo in cui si sviluppano, in via principale, le relazioni personali e familiari della persona.

Per abbandonare la residenza fiscale italiana è necessario che il contribuente voglia effettivamente trasferire all’estero il proprio centro delle relazioni personali, in primo luogo gli interessi familiari, sociali e morali.

d. Presenza fisica all’estero

Precedentemente all’entrata in vigore della riforma della definizione normativa di residenza fiscale l’art. 2 del TUIR non faceva espresso riferimento alla necessità che il contribuente non permanesse in Italia per un determinato periodo di tempo qualora intendesse perfezionare la residenza fiscale estera.

Al contrario, a seguito della riforma, attualmente sussiste un ulteriore requisito da rispettare per il contribuente che intendesse risultare fiscalmente residente all’estero, dato appunto dal non rimanere presente in Italia.

L’Agenzia delle Entrate ha diversi strumenti a disposizione per intercettare gli indici di presenza del contribuente nel territorio italiano, che possono essere utilizzati per provare il fondamento degli atti impositivi di recupero dei redditi che andavano assoggettati a tassazione in Italia.

Per quanto tempo?

A seguito della suddetta riforma, affinché l’ubicazione della residenza e del domicilio all’estero nonché la presenza nel territorio estero possano consentire al contribuente di perdere la residenza fiscale italiana è necessario che tali requisiti permangano per la maggior parte del periodo d’imposta, considerando anche le frazioni di giorno.

Invece, il requisito dell’iscrizione all’AIRE continua ad essere richiesto per la maggior parte del periodo d’imposta, vale a dire per un periodo di 183 giorni all’anno (o 184 giorni per l’anno bisestile).

2. Il problema della doppia residenza fiscale

Spesso capita di sentir dire che acquisendo la residenza fiscale di uno Stato estero si perde quella Italiana, ma ciò non è affatto vero se in Italia non si rispettano i citati requisiti.

E’ ben possibile, infatti, essere considerati fiscalmente residenti in due diversi Stati  in applicazione delle rispettive normative interne.

Sorge quindi il problema di poter essere chiamati a pagare le imposte, su tutti i redditi percepiti, in ognuno dei due Stati, con l’effetto di essere tassati due volte sugli stessi redditi (cd. doppia imposizione fiscale).

In questi casi i problemi di doppia tassazione vengono risolti attraverso delle specifiche regole (“tie breaker rules”) contenute nelle Convenzioni contro le doppie imposizioni stipulate dagli Stati in questione, le quali consentono di attribuire solo ad uno dei due Stati il potere di tassare la totalità dei redditi (principio della tassazione su base mondiale), lasciando all’altro Stato la potestà di tassare solo i redditi ivi prodotti (principio della tassazione dello Stato della fonte).

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3. Mancata cancellazione dall’Anagrafe della popolazione residente: un caso dello Studio ITAXA

Recentemente lo Studio ITAXA ha registrato una ulteriore vittoria nel contenzioso tributario a favore di un contribuente che, pur essendosi traferito a vivere e a lavorare all’estero, non aveva provveduto alla sua cancellazione dall’Anagrafe della popolazione residente in Italia

Più in particolare, facendo seguito allo scambio di informazioni in materia reddituale con il Paese estero (nel caso di specie, la Polonia) sulla base della Direttiva UE DAC 1 (Direttiva 2011/17/UE), l’Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Venezia, procedeva a recuperare a tassazione in Italia i redditi da lavoro dipendente prodotti dal contribuente nel Paese estero (Polonia), sulla base del mero fatto che questi non avesse provveduto alla sua cancellazione dall’Anagrafe della popolazione residente in Italia.

In altri termini, l’Agenzia delle Entrate sosteneva che, non essendosi cancellato dall’Anagrafe della popolazione residente in Italia, il contribuente dovesse continuare a considerarsi fiscalmente residente in Italia per l’anno oggetto di accertamento, con l’effetto che tutti i suoi redditi, ovunque prodotti, andassero dichiarati e, quindi, tassati in Italia. Oltretutto, il Fisco negava all’interessato il riconoscimento del credito per le imposte da questi già pagate nello Stato estero, atteso che questi non aveva presentato la dichiarazione fiscale in Italia per l’anno oggetto di contestazione, sulla base della preclusione prevista dall’art. 165, comma 8, del TUIR.

L’Agenzia delle Entrate rigettava non condivideva le argomentazioni difensive svolte dal contribuente in fase di contraddittorio, cosicché questi si rivolgeva allo Studio ITAXA per impugnare l’avviso di accertamento in questione davanti alla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Venezia.

Lo Studio ITAXA, nell’interesse del contribuente, presentava ricorso avverso l’atto in questione, sostenendo che la residenza fiscale di costui non poteva essere ricondotta all’Italia sulla base del semplice dato della sua mancata cancellazione dall’Anagrafe della popolazione residente, dovendosi, al contrario, così come comprovato nel corso del giudizio, aversi riguardo alla situazione sostanziale in cui questi versava, la quale deponeva chiaramente a favore della residenza fiscale nel Paese estero, anche sulla scorta delle disposizioni contenute nella relativa Convenzione contro le doppie imposizioni.

Per questa via, si giungeva a chiedere alla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Venezia, sulla base della cospicua documentazione allegata agli atti del giudizio e delle argomentazioni giuridiche poste a base del ricorso, di annullate l’avviso di accertamento, con l’effetto di dichiarare non dovute le imposte e le sanzioni in esso evidenziate.

Ebbene, la Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Venezia ha dato credito alla tesi sostenuta dal contribuente.

Nello specifico, il Giudice tributario ha ritenuto che dalla mancata cancellazione dall’Anagrafe della popolazione residente in Italia e, quindi, dalla permanenza dell’iscrizione del contribuente in tale registro, non può farsi discendere automaticamente che egli sia da considerarsi fiscalmente residente in Italia a prescindere da qualsiasi considerazione sul piano sostanziale e degli elementi di prova che l’interessato possa apportare a favore della tesi della sua residenza fiscale estera.

In altri termini, la mancata cancellazione dall’Anagrafe della popolazione residente farebbe scattare una presunzione di legge relativa in merito alla permanenza della residenza fiscale del contribuente in Italia, non impedendo al contribuente di provare, in maniera puntuale e adeguata che, in realtà, la sua residenza fiscale sia da ricondurre allo Stato estero piuttosto che all’Italia.

La Corte di Giustizia Tributaria, infatti, ha aggiunto che la previsione di una presunzione, a favore dell’Agenzia delle Entrate, circa la permanenza della residenza fiscale in Italia del contribuente per la sua mancata cancellazione dall’Anagrafe della popolazione residente, non può determinare un rigido ed automatico assoggettamento ad imposizione fiscale di chi abbia solo la residenza anagrafica in Italia o, per i cittadini italiani, imporre per il non assoggettamento ad imposta la necessaria iscrizione all’AIRE.

Con una posizione decisamente comprensiva delle difficoltà che i contribuenti incontrano nelle proprie scelte lavorative a livello internazionale, il Collegio ha sostenuto che, in una situazione di bisogno dei lavoratori e con un mercato del lavoro dinamico mondiale e con richiesta di lavoro maggiore dell’offerta, imporre la conclusione dell’iter burocratico della cancellazione dall’Anagrafe (e, per i cittadini italiani, l’iscrizione all’AIRE) ai fini del non assoggettamento a imposizione fiscale nello Stato di provenienza, può finanche determinare la perdita di occasioni di lavoro, scopo a cui non è teso il nostro ordinamento che, invece, tutela il lavoro e i lavoratori.

Quindi, affinché il contribuente possa essere chiamato a contribuire alla spesa pubblica italiana attraverso l’imposizione dei relativi redditi, in relazione alla propria capacità contributiva, è necessario che sussista un effettivo collegamento con il territorio dello Stato italiano, sulla cui base è imperniato detto obbligo di contribuzione.

Ragionando diversamente, osserva sempre il Collegio, si arriverebbe ad ammettere, come sostenuto nel caso in questione dall’Agenzia delle Entrate, che il soggetto iscritto all’Anagrafe della popolazione residente senza avere alcun legame di tipo sostanziale con il territorio dello Stato, si troverebbe a concorrere alle spese pubbliche senza fruire di alcun servizio pubblico e/o senza avere alcun legame durevole con il territorio dello Stato, in aperto contrasto con il principio costituzionale di capacità contributiva.

Seguendo questo ragionamento, la Corte di Giustizia Tributaria di Venezia ha ritenuto che il contribuente avesse adeguatamente motivatoargomentato e comprovato le ragioni a favore della sua residenza fiscale estera in luogo di quella italiana e, per l’effetto, ha annullato totalmente l’avviso di accertamento emesso dall’Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Venezia.

In merito a tale contenzioso bisogna osservare che, considerate le numerose sentenze di merito e di legittimità che, in casi simili, sono giunte a conclusioni diverse, le questioni relative alla residenza fiscale appaiono essere sempre molto delicate, per cui le possibilità di vittoria dipendono essenzialmente dalla capacità di articolare in maniera adeguata ed esaustiva la difesa del contribuente e la puntuale allegazione di tutta la documentazione necessaria a sostenere la tesi difensiva. Al contrario, un atto difensivo non adeguatamente motivato e con scarsa allegazione di documentazione difensiva, apre le porte al rigetto del ricorso e alla condanna del contribuente al pagamento delle spese di lite.

4. Consulenza fiscale internazionale per il caso concreto

Le informazioni sopra indicate hanno carattere meramente generale, perché all’atto pratico la normativa fiscale internazionale è costellata di eccezioni e deroghe da applicarsi a seconda dei dettagli del preciso caso concreto in esame e che, quindi, non possono essere sottovalutate.

La fiscalità internazionale è la materia dei dettagli. Spesso accade che, anche un singolo dettaglio del caso concreto, apparentemente irrilevante, richieda una soluzione della problematica completamente diversa da quella ritenuta adeguata a un primo sguardo della situazione.

Inoltre, l’approfondimento della situazione concreta spesso esclude delle irregolarità che il contribuente pensava di aver commesso e, invece, mette in luce delle problematiche che il contribuente nemmeno pensava di avere.

Questo può capitare se il contribuente esamina la propria posizione dal punto di vista di una sola norma ritenuta “a priori” applicabile, quando, invece, il caso deve essere inquadrato, attraverso la necessaria analisi condotta alla luce dell’intero ordinamento tributario, sotto il profilo di una diversa norma.

Quindi, l’analisi fiscale internazionale è necessaria per inquadrare tutti i dettagli sostanziali del caso in esame ed evitare errori di valutazione da cui possano scaturire violazioni fiscali che darebbero luogo al recupero delle imposte evase e all’applicazione delle sanzioni da parte dell’Agenzia delle Entrate, tali da erodere il reddito prodotto dal contribuente e causargli un grave danno economico.

D’altra parte, la difesa da un avviso di accertamento dell’Agenzia delle Entrate non può mai essere efficace quanto la prevenzione delle violazioni fiscali attuata con una strategia di analisi preventiva.

Quindi la verifica da parte di un professionista specializzato in fiscalità internazionale circa le problematiche del preciso caso concreto costituisce un passaggio essenziale.

Lo Studio ITAXA ha maturato una lunga esperienza nell’analisi delle questioni di fiscalità internazionale.

Se desideri richiedere una consulenza fiscale internazionale allo Studio ITAXA per il tuo preciso caso concreto, scrivici all’indirizzo info@itaxa.it oppure compila il Modulo di contatto.

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Avv. Antonio Merola

Avvocato tributarista specializzatosi in Fiscalità Internazionale in Olanda presso l’International Tax Center (ITC Leiden) dell’Università di Leiden con LL.M. (Master of Laws) in International Tax Law (dopo un Master Universitario in Pianificazione Tributaria Internazionale e un Master Universitario in Diritto Tributario in Italia), Partner dello Studio ITAXA specializzato in Consulenza Fiscale Internazionale, da diversi anni si occupa di Consulenza Fiscale e Contenzioso Tributario a favore di Persone Fisiche e Società.

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