Tassazione dei frontalieri tra normativa domestica e convenzionale

1. Il regime fiscali dei frontalieri previsto dalla normativa domestica

Il significato delle parole “lavoratore frontaliere” nell’ambito della normativa italiana e dell’Unione europea può variare a seconda dell’ambito del diritto in cui è contestualizzata e delle particolari circostanze del caso che bisogna disciplinare.

Questo significa che, a seconda del settore del diritto di cui ci si occupa e della normativa da applicarsi, diversa può essere la definizione di lavoratore frontaliere da doversi adoperare. Ad esempio, dal punto di vista della legislazione sulla sicurezza sociale, la normativa dell’Unione europea considera come lavoratore frontaliere il lavoratore (dipendente o autonomo) che svolge il proprio lavoro in uno Stato diverso da quello di residenza e che ritorna in quest’ultimo con una determinata frequenza.

Per quanto riguarda, invece, l’ambito tributario, la definizione di lavoratore frontaliere è contenuta nelle disposizioni della normativa domestica italiana oppure nelle Convenzioni contro le doppie imposizioni stipulate con i Paesi esteri.

Per quel che concerne la normativa italiana, questa prevede che i lavoratori frontalieri sono i lavoratori dipendenti che, congiuntamente:

  • sono fiscalmente residenti in Italia;
  • si recano quotidianamente all’estero per svolgere la propria attività lavorativa in zone di frontiere (es. Francia, Austria, San Marino, Città del Vaticano e Paesi limitrofi come il Principato di Monaco).

Per tali lavoratori la legislazione tributaria italiana prevede che i redditi di lavoro dipendente relativi all’attività lavorativa prestata in territorio estero usufruiscono di una franchigia da imposizione dell’IRPEF di euro 7.500, aumentata a euro 10.000 a decorrere dall’anno 2024.

Questo significa che detti lavoratori frontalieri sono imponibili in Italia sui redditi di lavoro esteri solo relativamente all’importo del reddito che eccede la soglia della citata franchigia. Invece, sul reddito che eccede la franchigia, i lavoratori frontalieri vengono tassati secondo le disposizioni ordinarie (spettando anche le detrazioni per lavoro dipendente, per familiari a carico e altre simili), risultando anche deducibili dal reddito i contributi previdenziali esteri per il prepensionamento a carico del lavoratore e gli assegni esteri di sostegno al nucleo familiare.

Solo relativamente ai lavoratori residenti in Italia, ma che lavorano nello Stato della Città del Vaticano, la franchigia si applica solo se le retribuzioni non sono esenti ai fini IRPEF (art. 3 del D.P.R. n. 601/1973), per essere corrisposte da soggetti diversi dalla Santa Sede, dagli altri enti centrali della Chiesa cattolica e dagli enti gestiti direttamente dalla Santa Sede.

2. I lavoratori frontalieri in Svizzera

Rispetto al trattamento fiscale dei lavoratori frontalieri fiscalmente residenti in Italia che si recano a lavorare in Svizzera, si osserva che questo era precedentemente disciplinato dall’Accordo relativo all’imposizione dei lavoratori frontalieri ed alla compensazione finanziaria a favore dei Comuni italiani di confine del 1974 (firmato a Roma il 3 ottobre 1974, ratificato con Legge 26 luglio 1975, n. 386), mentre adesso risulta governato dal nuovo Accordo relativo all’imposizione dei lavoratori frontalieri del 2020 (firmato a Roma il 23 dicembre 2020, ratificato con Legge 13 giugno 2023 n. 83, pubblicata nella G.U. n. 151 del 30 giugno 2023).

2.1. Lavoratori frontalieri FINO alla data del 17 luglio 2023

Secondo il nuovo Accordo relativo all’imposizione dei lavoratori frontalieri del 2020, i contribuenti che già risultavano lavoratori frontalieri dalla data del 17 luglio 2023, fiscalmente residenti in Italia, precisamente nei comuni italiani compresi nella fascia di 20 km dal confine (Cantoni di Ticino, dei Grigioni e del Vallese), sono assoggettati alla tassazione esclusiva del Paese in cui svolgono l’attività lavorativa, vale a dire la Svizzera.

2.2. Lavoratori frontalieri DOPO il 17 luglio 2023: criterio di tassazione dal 2024

Al contrario, secondo lo stesso Accordo, i contribuenti fiscalmente residenti in Italia che diventano lavoratori frontalieri solo dopo il 17 luglio 2023, qualora residenti nei comuni italiani compresi nella fascia di 20 km dal confine con la Svizzera, dall’anno 2024 sono assoggettati a tassazione in Svizzera con un’imposizione non eccedente l’80% delle imposte applicabili in via ordinaria.

Invece, in Italia tali lavoratori frontalieri vengono assoggettati a tassazione ordinaria, con la franchigia di euro 10.000 e il riconoscimento di credito per le imposte versate in Svizzera.

Disposizioni, particolari, invece, sono previste per i lavoratori frontalieri che svolgono la propria attività lavorativa in regime di telelavoro nel proprio Stato di residenza (es. Italia), per i quali tale lavoro è considerato svolto nell’altro Stato (es. Svizzera) al fine di non far decadere il lavoratore dal regime dei lavoratori frontalieri e dai relativi benefici fiscali.

3. I lavoratori frontalieri in Austria

Le disposizioni relative ai lavoratori frontalieri italiani che lavorano in Austria possono essere rinvenute nella Convenzione tra Italia e Austria per evitare le doppie imposizioni e relativo Protocollo aggiuntivo (firmata a Vienna il 29 giugno 1981 e ratificata con legge 18 ottobre 1984 n. 762, e Protocollo di modifica firmato a Vienna il 25 novembre 1987 e ratificato con legge 16 ottobre 1989, n. 365).

In generale, affinché il lavoratore possa essere definito come lavoratore frontaliere nel contesto della suddetta convenzione, deve rispettare i seguenti requisiti:

  • essere un lavoratore dipendente;
  • risiedere in Italia o in Austria, nei pressi della frontiera tra i due Stati;
  • svolge il proprio lavoro nello Stato contraente in cui non risiede, sempre nei pressi della frontiera tra i due Paesi;
  • e attraversa abitualmente la frontiera tra i due Stati per recarsi al lavoro.

Per quanto concerne la distribuzione del potere impositivo tra i due Stati, la Convenzione prevede che il reddito da lavoro dipendente prestato all’estero dal lavoratore frontaliere, deve essere tassato solo nello Stato della residenza, cosicché un lavoratore frontaliere residente in Italia che lavora in Austria viene assoggettato alla tassazione esclusiva dell’Italia.

4. I lavoratori frontalieri in Francia

 La disciplina pattizia relativa ai lavoratori frontalieri residenti in Italia che lavorano in Francia può essere ricercata nella Convenzione contro le doppie imposizioni tra l’Italia e la Francia per evitare le doppie imposizioni nonché il relativo Protocollo (firmata a Venezia il 5 ottobre 1989 e ratificata con Legge 7 gennaio 1992, n. 20).

Ai sensi di questa Convenzione, il lavoratore frontaliere rispetta i seguenti parametri:

  • è un lavoratore dipendente;
  • risiede nelle Regioni (se in Italia) o nei Dipartimenti (se in Francia) confinanti con la frontiera tra i due Stati;
  • lavora nello Stato contraente diverso da quello in cui risiede, in un Dipartimento (se in Francia) o in una Regione (se in Italia) confinante con la frontiera tra i due Paesi;
  • si reca quotidianamente all’estero a svolgere la propria prestazione lavorativa.

In merito alla ripartizione del potere impositivo, il Trattato dispone che i redditi di lavoro dipendente del lavoratore frontaliere devono essere assoggettati a tassazione esclusivamente nello Stato della residenza, per cui nel caso in cui il lavoratore sia fiscalmente residente in Italia, questa avrà la potestà impositiva esclusiva sui suoi redditi.

5. Lavoratori frontalieri nella Repubblica di San Marino

Il trattamento fiscale dei lavoratori frontalieri residenti in Italia che lavorano nella Repubblica di San Marino è contenuto nella Convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e San Marino per evitare le doppie imposizioni e nel relativo Protocollo (firmata a Roma il 21 marzo 2002 e ratificata con Legge 19 luglio 2013, n. 88, e Protocollo di modifica firmato a Roma il 13 giugno 2012 e ratificato con Legge 19 luglio 2013 n. 88).

Dal momento che detta Convenzione, a differenza delle altre esaminate, non prevede una specifica definizione di lavoratore frontaliere, bisogna fare riferimento alla definizione contenuta nella normativa italiana, secondo la quale, come già sopra esposto, richiede che i lavoratori frontalieri debbano, congiuntamente:

  • essere fiscalmente residenti nel Paese in questione;
  • si recano quotidianamente all’estero per svolgere la propria attività lavorativa in zone di frontiere.

In questo caso la Convenzione prevede un meccanismo di tassazione concorrente tra l’Italia e San Marino sui redditi prodotti dal lavoratore frontaliere residente in Italia per i redditi prodotti nel territorio di San Marino, con l’effetto che l’Italia concede al lavoratore un credito per le imposte versate a San Marino.

6. Consulenza fiscale internazionale per il caso concreto

Le informazioni sopra indicate hanno carattere meramente generale, perché all’atto pratico la normativa fiscale internazionale è costellata di eccezioni e deroghe da applicarsi a seconda dei dettagli del preciso caso concreto in esame e che, quindi, non possono essere sottovalutate.

La fiscalità internazionale è la materia dei dettagli. Spesso accade che, anche un singolo dettaglio del caso concreto, apparentemente irrilevante, richieda una soluzione della problematica completamente diversa da quella ritenuta adeguata a un primo sguardo della situazione.

Inoltre, l’approfondimento della situazione concreta spesso esclude delle irregolarità che il contribuente pensava di aver commesso e, invece, mette in luce delle problematiche che il contribuente nemmeno pensava di avere.

Questo può capitare se il contribuente esamina la propria posizione dal punto di vista di una sola norma ritenuta “a priori” applicabile, quando, invece, il caso deve essere inquadrato, attraverso la necessaria analisi condotta alla luce dell’intero ordinamento tributario, sotto il profilo di una diversa norma.

Quindi, l’analisi fiscale internazionale è necessaria per inquadrare tutti i dettagli sostanziali del caso in esame ed evitare errori di valutazione da cui possano scaturire violazioni fiscali che darebbero luogo al recupero delle imposte evase e all’applicazione delle sanzioni da parte dell’Agenzia delle Entrate, tali da erodere il reddito prodotto dal contribuente e causargli un grave danno economico.

D’altra parte, la difesa da un avviso di accertamento dell’Agenzia delle Entrate non può mai essere efficace quanto la prevenzione delle violazioni fiscali attuata con una strategia di analisi preventiva.

Quindi la verifica da parte di un professionista specializzato in fiscalità internazionale circa le problematiche del preciso caso concreto costituisce un passaggio essenziale.

Lo Studio ITAXA ha maturato una lunga esperienza nell’analisi delle questioni di fiscalità internazionale.  

Se desideri richiedere una consulenza fiscale internazionale allo Studio ITAXA per il tuo preciso caso concretoscrivici all’indirizzo info@itaxa.it oppure compila il Modulo di contatto.

© RIPRODUZIONE RISERVATA

Avv. Antonio Merola

Avvocato tributarista specializzatosi in Fiscalità Internazionale in Olanda presso l’International Tax Center (ITC Leiden) dell’Università di Leiden con LL.M. (Master of Laws) in International Tax Law (dopo un Master Universitario in Pianificazione Tributaria Internazionale e un Master Universitario in Diritto Tributario in Italia), Partner dello Studio ITAXA specializzato in Consulenza Fiscale Internazionale, da diversi anni si occupa di Consulenza Fiscale e Contenzioso Tributario a favore di Persone Fisiche e Società.